la revue fiscale du patrimoine

37 1. Déductibilité fiscale des dettes de la SCI : rappel des règles antérieures enmatière d’ISF A. - Absence de limitation pour la situation de redevables ISF domiciliés fiscalement en France 4. - L’article 885 S (ancien) du CGI posait un principe général selon lequel la valeur des biens qui constituait l’assiette taxable de l’ISF devait être déterminée suivant les règles applicables en matière de droits de succession. Les parts non cotées de SCI entraient dans le champ de ce principe général et aucune règle particulière ne prévoyait de limitation pour la prise en compte des dettes de la société pour le calcul de la valeur vénale, sous réserve de la procédure d’abus de droit prévu à l’article L. 64 du LPF. B. - Non-déductibilité des dettes contractées directement ou indirectement auprès du redevable IFI non résident 5. - Jusqu’au 31 décembre 2011, les personnes non domiciliées fiscalement en France étaient soumises au même régime que celui des personnes qui y étaient domiciliées. Le législateur s’était toutefois rendu compte de l’existence d’un double avantage, qui consistait pour l’associé non-résident de la SCI à pouvoir bénéficier à la fois d’une exonération d’ISF sur le compte courant d’associé qu’il avait ouvert dans les comptes de la SCI en application des dispositions de l’article 885 L (ancien) du CGI (i), tout en ayant de la possibilité de déduire ce compte courant pour la détermination de la valeur de ses parts dans la SCI (ii). 6. - L’article 40 de la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011 a modifié ce régime en créant l’article 885 T ter (ancien) du CGI. Cette mesure indiquait que les créances détenues par des personnes n’ayant pas leur domicile fiscal en France, sur une société à prépondérance immobi- lière, n’étaient pas déduites pour la détermination de la valeur des parts que ces personnes détiennent dans la société. En pratique, le redevable de l’ISF non-résident devait donc réintégrer le montant des dettes visées par cette mesure pour le calcul de l’actif net réévalué de sa SC I . La lettre de cet article visait tant la situation des comptes courants d’associé inscrits au passif de la SCI que la situation des prêts octroyés à cette dernière par une société étrangère contrôlée par l’associé de ladite SCI. Le schéma de financement par société étrangère interposée (plutôt qu’un compte courant d’associé classique) est très répandu dès lors qu’il permet, par ailleurs, d’exclure de l’assiette terri- toriale des droits de succession la créance constitutive du prêt octroyé à la SCI (CGI, art. 750 ter) , sauf caractérisation d’une situation relevant de la procédure d’abus de droit. 7. - L’administration fiscale avait retenu une interprétation extensive de cette mesure dans sa doctrine officielle Note 6 en considérant que la limitation devait viser toute créance détenue par une personne domiciliée hors de France et non uniquement celles détenues par le redevable de l’ISF lui-même. Saisi dans le cadre d’un recours pour excès de pouvoir, le Conseil d’État a annulé cette doc- trine Note 7 , en considérant que la réintégration prévue par l’article 885 T ter (an- cien) du CGI devait nécessairement se limiter aux seules créances détenues par le redevable lui-même, afin notamment de ne pas porter atteinte à la liberté de circulation des capitaux garantie par l’article 63 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne. Cette décision très attendue a permis aux redevables concernés d’introduire des réclamations. 2. Apparition de l’IFI et instauration de règles anti-abus visant à encadrer la déductibilité de certaines dettes contractées par les SCI 8. - Le paragraphe I de l’article 973 du CGI reprend le principe général, qui pré- valait en matière d’ISF, selon lequel la valeur des biens qui constitue l’assiette taxable de l’IFI doit être déterminée suivant les règles applicables en matière de droits de succession. Le paragraphe II de l’article 973 apporte toutefois d’im- portantes exceptions à ce principe pour la valorisation de parts sociales ou actions d’une société, en refusant de prendre en considération certaines dettes contractées directement ou indirectement par cette dernière. A. - Champ d’application du dispositif 1° Dispositif général visant tous les foyers IFI, quel que soit leur lieu de résidence 9. - Le nouveau régime issu de la loi de finances pour 2018 uniformise la si- tuation des redevables de l’IFI fiscalement domiciliés en France et celle des redevables de l’IFI qui n’y sont pas domiciliés. Si la situation de personnes domiciliées fiscalement en France s’est détériorée (ils sont passés d’un régime d’évaluation sans contrainte particulière à un dispositif anti-abus renforcé), il est intéressant de noter que les redevables non domiciliés fiscalement en France voient leur situation s’améliorer à certains égards. 2° Dette contractée par une SCI directement ou indirectement auprès du foyer IFI et de son cercle familial a) Dette contractée par une SCI pour l’acquisition d’un actif imposable auprès du foyer IFI 10. - Lorsqu’une SCI procède à l’acquisition d’un bien immobilier, il est fréquent que ses associés, qui constituent le foyer IFI imposable, financent tout ou partie de cette acquisition au moyen d’un compte courant d’associé. La dette corres- pondante entre dans le champ du dispositif anti-abus du deuxième alinéa de l’article 973, II du CGI. b) Dette contractée par une SCI pour l’acquisition d’un actif imposable auprès des membres du cercle familial du foyer IFI 11. - Le dispositif anti-abus de l’alinéa 3 de l’article 973, II du CGI vise la si- tuation des dettes d’acquisition contractées par la SCI auprès du cercle familial du foyer IFI. La notion de cercle familial s’entend au sens large : elle intègre tout ascendant, descendant de l’un des membres du foyer IFI (autres que les enfants mineurs déjà compris dans ce foyer) ainsi que les frères ou les sœurs de ces derniers. À cet égard, la circonstance que ce prêt serait octroyé par une personne qui n’est pas un associé de la SCI est sans incidence. Note 6 BOI-PAT-ISF-30-50-20, 5 août 2013, § 335. Note 7 CE, 8e et 3e ch. réunies, 19 sept. 2018, n° 421693 : Dr. fisc. 2019, n° 4, comm. 130.